2016年5月1日开始，国家将营改增范围扩大到“房地产、建筑、金融、生活服务业”四大行业，全面实现营改增。和营业税相比，增值税管理最大的特点是国家通过“金税工程”系统，利用覆盖全国税务机关的计算机网络对增值税专用发票和企业增值税纳税状况进行严密监控，是“以票控税”的最为典型税种。而从以往来看，房地产、建筑业本就是发票问题最为突出的领域，但以前涉及的多是普通发票问题，国家管控不严，难以发现，即使发现了，处罚也不重。以前只涉及行政责任，直到2011年5月1日施行的《刑法修正案（八）》才增加了虚开发票罪（第205条之一），但最高刑罚只有七年，并且实践中很少查处。营改增后，房地产、建筑企业就要使用增值税专用发票，国家对增值税专用发票的管理非常严格，查处和处罚的力度非常大，所以应高度关注增值税专用发票的管理和使用，着力防范发票的行政和刑事法律风险。

一、增值税专用发票的管理规范

《发票管理办法》、《发票管理办法实施细则》、《国家税务总局关于修订〈增值税专用发票使用规定〉的通知》（国税发[2006]156号）对增值税专用发票的印制、领购、使用、保管等作出了明确的规定。

    1.  增值税专用发票的领购、使用、保管

     （1）法律规定增值税专用发票由国务院税务主管部门确定的企业印制，禁止私自印制、伪造、变造发票。增值税专用发票必须向主管税务机关领购，不得私自印制、通过非正常渠道购买、借用增值税专用发票。

      （2）增值税专用发票必须使用税控装置开具，按照规定的时限、顺序、栏目，全部联次一次性开具，并加盖发票专用章。

      （3）必须按照税务机关的规定，按期向主管税务机关报送开具发票的数据，按照规定存放、保管、缴销发票。不得转借、转让增值税专用发票。

      （4）必须按照真实的交易情况开具增值税专用发票，不得非法代开发票、虚开发票。

    2.  增值税专用发票的开具

根据国税发[2006]156号《国家税务总局关于修订〈增值税专用发票使用规定〉的通知》，增值税专用发票应按下列要求开具：

（1）项目齐全，与实际交易相符；

（2）字迹清楚，不得压线、错格；

（3）发票联和抵扣联加盖财务专用章或者发票专用章；

（4）按照增值税纳税义务的发生时间开具。

    3.  不属于对外虚开增值税专用发票的情形

《国家税务总局关于纳税人对外开具增值税专用发票有关问题的公告》(国家税务总局公告2014年第39号)规定，自2014年8月1日起，纳税人对外开具增值税专用发票同时符合以下情形的，不属于对外虚开增值税专用发票：

（1）纳税人向受票方纳税人销售了货物，或者提供了增值税应税劳务、应税服务;（货物、劳务及应税服务流）

（2）纳税人向受票方纳税人收取了所销售货物、所提供应税劳务或者应税服务的款项，或者取得了索取销售款项的凭据;（现金流）

（3）纳税人按规定向受票方纳税人开具的增值税专用发票相关内容，与所销售货物、所提供应税劳务或者应税服务相符，且该增值税专用发票是纳税人合法取得、并以自己名义开具的。（发票流）

受票方纳税人取得的符合上述情形的增值税专用发票，可以作为增值税扣税凭证抵扣进项税额。

这就是我们通常所说的对外开具发票“三流合一”原则，具体包括“货物、劳务及应税服务流”、“资金流”、“发票流”必须都是同一受票方。

对于开具方来说，如果不按照上述要求开具增值税专用发票，就可能涉嫌虚开增值税专用发票，不仅购买方有权拒收，还可能承担相应的责任。

对于接受方来说，在接受增值税专用发票时，应当认真审查所接受的发票是否按照上述要求开具，如果不符合，就存在无法抵扣进项税的风险。

二、违反增值税专用发票管理的法律责任

  （一）行政责任

未按照税务机关的要求领购、使用、保管增值税专用发票的，主管税务机关可根据具体的情况责令限期改正，经税务机关责令限期改正而仍未改正的，不得领购开具专用发票。如已领购专用发票，主管税务机关应暂扣其结存的专用发票和IC卡，可以处以一定数额的罚款；有违法所得的予以没收。

针对纳税人违反规定虚开增值税专用发票的行为，根据《发票管理办法》的规定，由税务机关没收违法所得；虚开金额在1万元以下的，可以并处5万元以下的罚款；虚开金额超过1万元的，并处5万元以上50万元以下的罚款；构成犯罪的，依法追究刑事责任。

对于取得虚开的增值税专用发票的，如果是善意取得，对购货方不以逃税或骗取出口退税论处。但应按有关规定不予抵扣进项税额或不予出口退税；购货方已经抵扣的进项税额或取得的出口退税，应依法追缴。如果明知取得的增值税专用发票是虚开的，则应按逃税或骗取出口退税处理。如果积极参与，让他人为自己虚开，就属于虚开增值税专用发票了。

   （二）刑事责任

      《刑法》第二百零五条、第二百零六条、第二百零七条、第二百零八条分别规定了虚开增值税专用发票、用于骗取出口退税、抵扣税款发票罪；伪造、出售伪造的增值税专用发票罪；非法出售增值税专用发票罪；非法购买增值税专用发票、购买伪造的增值税专用发票罪。

现实生活中，发案最多的就是虚开增值税专用发票，虚开增值税专用发票包括为他人、为自己、让他人为自己、介绍他人开具与实际经营业务情况不符的发票。一旦涉罪，开具方、接受方、居间介绍方都构成犯罪，处罚的面比较广。

虚开增值税专用发票罪的刑罚非常严厉，一般以虚开税款1万元、致使国家税款被骗5000元为定罪起点标准，处三年以下有期徒刑或者拘役，并处二万元以上二十万元以下罚金；10万元为虚开税款“数额较大”起点，被骗税5万元为“有其他严重情节”，处三年以上十年以下有期徒刑，并处五万元以上五十万元以下罚金；50万为“数额巨大”起点，被骗税30万元以上为“有其他特别严重情节”，处十年以上有期徒刑或者无期徒刑，并处五万元以上五十万元以下罚金或者没收财产。原来对于数量特别巨大、情节特别严重，给国家利益造成特别重大损失的，最高刑可判处死刑，直到2011年5月1日施行的《刑法修正案（八）》才删除了这一条款，废除了死刑。

是否所有的虚开增值税专用发票的行为，只要虚开的税款数额在一万元以上，就构成犯罪呢？单从刑法第205条条文上的理解，就会得出只要行为人实施了虚开增值税发票的行为，不管其主观意图是为了偷税、骗税或其他目的，客观行为上是否已经完成了骗税或抵扣税款的行为，都构成虚开增值专用发票罪。但在司法实践中对此存在争议。最高人民法院、上海市高级人民法院的意见和指导案例都认为对虚开增值税发票罪的认定要求行为人在主观上必须有骗取增值税的目的。对于实践中经常出现的下列几种虚开行为，一般不宜认定为虚开增值税专用发票犯罪：（1）为虚增营业额、扩大销售收入或者制造虚假繁荣，相互对开或环开增值税专用发票的行为；（2）在货物销售过程中，一般纳税人为夸大销售业绩，虚增货物的销售环节，虚开进项增值税专用发票和销项增值税专用发票，但依法缴纳增值税并未造成国家税款损失的行为；（3）为夸大企业经济实力，通过虚开进项增值税专用发票虚增企业的固定资产、但并未利用增值税专用发票抵扣税款，国家税款亦未受到损失的行为。

此外，《刑法》第二百零六条伪造或者出售伪造的增值税专用发票亦规定了与第二百零五条同样严厉的刑罚，原来对于数量特别巨大、情节特别严重的，亦可判处死刑，直到《刑法修正案（八）》才废除死刑。《刑法》第二百零七条非法出售增值税专用发票的刑罚也相当严厉，最高可判处无期徒刑，并处罚金或者没收财产。并且二罪的立案标准很低，伪造或出售伪造、非法出售25份以上或票面额累计在10万元以上的，即应予立案追究。《刑法》第二百零八条非法购买增值税专用发票的社会危害性较小，处五年以下有期徒刑或者拘役，并处或者单处罚金，相对于上述刑罚而言较轻，但由于刑罚本身带有强烈的否定性质的社会评价功能，纳税人亦应高度重视相关规定，万不可以身试法。

房地产、建筑企业实施营改增以后，因为涉及进项税额的抵扣，必须要取得增值税专用发票，但现实中，许多建筑材料如砂石的采购无法取得增值税专用发票，或只能取得3%的增值税专用发票，可能会导致一些企业为降低税负，在发票上做文章，打一些擦边球。在此，再一次提醒企业，我国对增值税专用发票的开具、使用管控的非常严格，对增值税专用发票犯罪的打击也非常严厉，刑罚非常重，千万不要以身试法，触犯红线。

三、增值税专用发票的风险防范

        一是加强对采购、财务等相关人员的培训，让他们掌握增值税发票领用存及抵扣要求，规范使用发票，确保增值税发票合规。

        二是将增值税发票的申领、保管、开具、获取、抵扣、缴销、认证等环节纳入规范管理，制定严格的管理制度，明确责任、义务和违纪后果，并落实到岗到人。

        三是加强对购进货物的增值税专用发票的管理。做到有业务需索取增值税专用发票，取得增值税专用发票时，要仔细检查专用发票的开票时间、项目及印章等各项要素，要保证合同、货物（服务）、发票、收付款相一致，即“三流合一”，确保发票的真实性、合法性、有效性。对发票认证期限和抵扣期限进行检查，避免产生逾期无法抵扣而多缴税款的风险。

        四是加强对销售货物的增值税专用发票的管理。应当按照规定领购、开具和保管增值税发票，规范使用、如实开具，不非法买卖增值税发票，不非法代开、虚开增值税发票。

作者：京衡律师事务所  章海鹰律师